Η υποχρέωση δικηγόρου-ενδιαμέσου να γνωστοποιήσει πληροφορίες για δηλωτέες διασυνοριακές ρυθμίσεις βασει της 'DAC 6' ως παραβίαση του δικηγορικού απορρήτου
Του Γιώργου Καζολέα, Δικηγόρου
Ο περί Διοικητικής Συνεργασίας στον Τομέα της Φορολογίας (Τροποποιητικός) Νόμος του 2021 εκδόθηκε με σκοπό εναρμόνισης με την Οδηγία (ΕΕ) 2018/822 του Συμβουλίου της 25ης Μαΐου 2018 για την τροποποίηση της οδηγίας 2011/16/ΕΕ όσον αφορά την υποχρεωτική αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών στον τομέα της φορολογίας σχετικά με δηλωτέες διασυνοριακές ρυθμίσεις ('DAC 6').
«Ενδιάμεσος» σύμφωνα με τον παραπάνω νόμο, είναι κάθε πρόσωπο που σχεδιάζει, διαθέτει στην αγορά, οργανώνει ή διαθέτει προς εφαρμογή ή διαχειρίζεται την εφαρμογή μίας δηλωτέας διασυνοριακής ρύθμισης ή/και κάθε πρόσωπο το οποίο, λαμβανομένων υπόψη όλων των σχετικών γεγονότων και περιστάσεων και βάσει των διαθέσιμων πληροφοριών και της συναφούς εμπειρογνωσίας και αντίληψης που απαιτούνται για την παροχή τέτοιων υπηρεσιών, γνωρίζει ή μπορεί ευλόγως να υποτεθεί ότι γνωρίζει ότι έχει αναλάβει να παρέχει, απευθείας ή μέσω άλλων προσώπων, βοήθεια, συνδρομή ή συμβουλές σχετικά με τον σχεδιασμό, τη διάθεση στην αγορά, την οργάνωση ή τη διάθεση προς εφαρμογή ή τη διαχείριση της εφαρμογής μίας δηλωτέας διασυνοριακής ρύθμισης· οποιοδήποτε πρόσωπο έχει δικαίωμα να παράσχει αποδείξεις περί του ότι το προαναφερόμενο πρόσωπο δεν γνώριζε και δεν θα ήταν εύλογο να υποτεθεί ότι γνώριζε ότι το εν λόγω πρόσωπο συμμετείχε σε δηλωτέα διασυνοριακή ρύθμιση και για το σκοπό αυτό, πρόσωπο δύναται να παραπέμπει σε κάθε σχετικό γεγονός και περίσταση, καθώς και στις διαθέσιμες πληροφορίες και τη συναφή εμπειρογνωσία και αντίληψη του προσώπου.
Με βάση τον παραπάνω ορισμό, «ενδιάμεσος» μπορεί να είναι και ο δικηγόρος/ δικηγορική εταιρεία. Στο ζήτημα λοιπόν που γεννάται πώς συμβιβάζεται η παραπάνω υποχρέωση ενημέρωσης των Αρχών με την υποχρέωση εχεμύθειας και εμπιστευτικότητας που έχει ο δικηγόρος έναντι του πελάτη του, απαντάει η διάταξη του άρθρου 7Δ (5)(α) του παραπάνω νόμου, σύμφωνα με το οποίο, ενδιάμεσος δεν έχει υποχρέωση να αποκαλύψει πληροφορίες που καλύπτονται από το αναγνωρισμένο κατά το νόμο επαγγελματικό απόρρητο του δικηγόρου.
Η απάντηση όμως δεν είναι τελικά ικανοποιητική καθώς το εδ. 5(β) του παραπάνω άρθρου περιπλέκει τα πράγματα καθιερώνοντας μια μη συμβατή με το δικηγορικό απόρρητο υποχρέωση. Προνοεί δηλαδή:
«5(β) Ενδιάμεσος που περιορίζεται από το αναγνωρισμένο κατά το νόμο
επαγγελματικό απόρρητο του δικηγόρου να υποβάλλει πληροφορίες σχετικά με τη
δηλωτέα διασυνοριακή ρύθμιση, απαλλάσσεται από την υποχρέωση υποβολής των εν
λόγω πληροφοριών και έχει υποχρέωση να γνωστοποιήσει, εντός δέκα (10) ημερών,
σε οποιονδήποτε άλλο ενδιάμεσο ή, σε περίπτωση που δεν υπάρχει άλλος
ενδιάμεσος, στον ενδιαφερόμενο φορολογούμενο τις υποχρεώσεις υποβολής
πληροφοριών που υπέχει δυνάμει των διατάξεων του εδαφίου (6):
Νοείται ότι, για τους σκοπούς του παρόντος εδαφίου το αναγνωρισμένο
κατά το νόμο επαγγελματικό απόρρητο του δικηγόρου εφαρμόζεται μόνο στις
περιπτώσεις που ο ενδιάμεσος είναι δικηγόρος ο οποίος ασκεί το επάγγελμα ή
Εταιρεία Δικηγόρων, ως ορίζονται στον περί Δικηγόρων Νόμο».
Η υποχρέωση αυτή είναι «εμπνευσμένη» από το άρθρο 8αβ παράγραφος 5 της ως άνω Οδηγίας:
«5. Κάθε κράτος μέλος δύναται να λαμβάνει τα αναγκαία μέτρα προκειμένου
να χορηγεί στους ενδιαμέσους δικαίωμα απαλλαγής από την υποβολή πληροφοριών
σχετικά με δηλωτέα διασυνοριακή ρύθμιση στις περιπτώσεις που η εν λόγω
υποχρέωση υποβολής στοιχείων θα παραβίαζε το δικηγορικό απόρρητο βάσει της
εθνικής νομοθεσίας του συγκεκριμένου κράτους μέλους. Σε αυτές τις περιπτώσεις,
κάθε κράτος μέλος λαμβάνει τα αναγκαία μέτρα ώστε οι ενδιάμεσοι να υποχρεούνται
να γνωστοποιούν, χωρίς καθυστέρηση, σε κάθε άλλον ενδιάμεσο ή, αν δεν υπάρχει
άλλος ενδιάμεσος, στον ενδιαφερόμενο φορολογούμενο τις υποχρεώσεις
γνωστοποίησης που υπέχουν δυνάμει της παραγράφου 6. Οι ενδιάμεσοι δύνανται να
έχουν δικαίωμα απαλλαγής δυνάμει του πρώτου εδαφίου μόνο εφόσον
δραστηριοποιούνται εντός των ορίων των συναφών εθνικών νόμων που διέπουν το
επάγγελμά τους».
Το 2021 εκδόθηκε από τον Υπ.Οικονομικών της Κύπρου σχετικό Διάταγμα (Κ.Δ.Π. 438/2021) όπου μεταξύ άλλων εξειδικεύονται οι παραπάνω υποχρεώσεις των ενδιαμέσων. Στο άρθρο 49 που τιτλοφορείται «Δικηγορικό Απόρρητο» γίνεται προσπάθεια να τεθεί εξαίρεση από την καθολική εφαρμογή του απορρήτου:
«49.-(1) Δυνάμει του Νόμου οι δικηγόροι που ενεργούν ως ενδιάμεσοι δεν απαλλάσσονται
από την υποχρέωση υποβολής πληροφοριών προς το Τμήμα Φορολογίας εκτός εάν
καλύπτονται από το δικηγορικό απόρρητο:
Νοείται ότι, δεδομένου ότι το απόρρητο ανήκει στον πελάτη και όχι στον
δικηγόρο, ο πελάτης δύναται να επιλέξει να παραιτηθεί του δικαιώματός του για
δικηγορικό απόρρητο στο βαθμό που επιτρέπει στον δικηγόρο να κοινοποιεί
πληροφορίες στο Τμήμα Φορολογίας.
(2) Για τους σκοπούς της συγκεκριμένης απαλλαγής από την υποβολή
πληροφοριών προς το Τμήμα Φορολογίας, ο όρος «δικηγορικό απόρρητο» ερμηνεύεται
σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του περί Δικηγόρων Νόμου και σχετικών
Κανονισμών που εκδίδονται δυνάμει αυτού.
(3) Το δικηγορικό απόρρητο εφαρμόζεται μόνο σε περιπτώσεις δικηγόρων
που ασκούν το επάγγελμα και Εταιρειών Δικηγόρων ως ορίζονται στον περί
Δικηγόρων Νόμο».
Και με το εδ. (4) του ίδιου άρθρου επαναλαμβάνεται η υποχρέωση του ενδιάμεσου που δεσμεύεται από το δικηγορικό απόρρητο να γνωστοποιήσει σε άλλο ενδιάμεσο ό,τι θα γνωστοποιούσε αυτός αν δεν δεσμευόταν από το απόρρητο:
«(4) Ενδιάμεσος που απαλλάσσεται από το αναγνωρισμένο κατά το νόμο
δικηγορικό απόρρητο να υποβάλλει πληροφορίες σχετικά με τη δηλωτέα διασυνοριακή
ρύθμιση, υποχρεούται να γνωστοποιεί σε οποιοδήποτε άλλο ενδιάμεσο που
συμμετέχει στην ίδια ρύθμιση ή, εάν δεν υπάρχει άλλος ενδιάμεσος, στον
ενδιαφερόμενο φορολογούμενο τις υποχρεώσεις γνωστοποιήσεις που ο ενδιαφερόμενος
φορολογούμενος υπέχει δυνάμει του εδαφίου 6 του άρθρου 7 (Δ) του Νόμου. Η πιο
πάνω γνωστοποίηση πρέπει να γίνεται εντός περιόδου 10 ημερολογιακών ημερών από
την ημέρα που θα είχε προκύψει η υποχρέωσης υποβολής πληροφοριών αν ο
ενδιάμεσος δεν καλυπτόταν από δικηγορικό απόρρητο».
Το ερώτημα εν προκειμένω είναι κατά πόσο είναι συμβατή αυτή η ρύθμιση της Οδηγίας και κατ επέκταση της εθνικής νομοθεσίας με το άρθρο 7 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της ΕΕ [1], το άρθρο 8 παρ.1 της ΕΣΔΑ [2] και τη νομολογία του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου Ανθρωπίνων Δικαιωμάτων [3] και βεβαίως και με τον Κώδικα Δικηγορικής Δεοντολογίας που καθιερώνει το δικηγορικό απόρρητο (Κανονισμός 13 Κ.Δ.Π. 237/2002) [4].
Γιατί στην περίπτωση αυτή, από τη στιγμή που ο δικηγόρος ως ενδιάμεσος οφείλει να γνωστοποιήσει το αντικείμενο του δικηγορικού απορρήτου σε άλλο ενδιάμεσο (που θα υποβάλλει τα στοιχεία στις Αρχές ως υπέχει υποχρέωση) αποκαλύπτοντας έτσι, πέρα από τις κρίσιμες πληροφορίες (όπως πχ ότι η διασυνοριακή ρύθμιση είναι δηλωτέα) και την ταυτότητα του και το γεγονός ότι ο ερευνώμενος πελάτης του τον έχει διορίσει δικηγόρο, δεν υπάρχει καταστρατήγηση του δικηγορικού απορρήτου;
Υπενθυμίζουμε ότι στο προστατευτικό πεδίο του άρθρου 8 παρ.1 της ΕΣΔΑ εμπίπτει όχι μόνο η υπεράσπιση από το δικηγόρο στο πλαίσιο δικαστικών διαδικασιών αλλά και το απόρρητο της παροχής νομικών συμβουλών και η σχετιζόμενη με αυτή ιδιωτικότητα και εμπιστευτικότητα της επικοινωνίας μεταξύ δικηγόρου και πελάτη.
Είναι προφανής επομένως η παραβίαση του απορρήτου από την υποχρέωση που επιβάλλει η Οδηγία και η εθνική νομοθεσία στον ενδιάμεσο δικηγόρο να γνωστοποιεί σε οποιοδήποτε άλλο ενδιάμεσο τις πληροφορίες σχετικά με δηλωτέα διασυνοριακή ρύθμιση, και πλέον ο προς γνωστοποίηση άλλος ενδιάμεσος ως υπόχρεος να υποβάλλει τις πληροφορίες αυτές στις Αρχές.
Ήδη το Δικαστήριο της ΕΕ εντόπισε την προβληματικότητα των παραπάνω προνοιών και με την απόφαση του στις 8/12/2022 στην υπόθεση C‑694/20[5], αναγνωρίζει ότι η προβλεπόμενη υποχρέωση του δικηγόρου-ενδιαμέσου να γνωστοποιεί, σε περίπτωση απαλλαγής του, λόγω του επαγγελματικού απορρήτου το οποίο δεσμεύεται να τηρεί βάσει του εθνικού δικαίου, από την προβλεπόμενη υποχρέωση υποβολής πληροφοριών, χωρίς καθυστέρηση στους άλλους ενδιαμέσους οι οποίοι δεν είναι οι πελάτες του τις υποχρεώσεις υποβολής πληροφοριών τις οποίες υπέχουν, συνεπάγεται κατ’ ανάγκη ότι αυτοί οι άλλοι ενδιάμεσοι λαμβάνουν γνώση της ταυτότητας του δικηγόρου-ενδιαμέσου ο οποίος προβαίνει στη γνωστοποίηση, της εκτιμήσεώς του ότι η οικεία ρύθμιση είναι δηλωτέα καθώς και του γεγονότος ότι παρέσχε νομικές συμβουλές σχετικά με τη ρύθμιση. Και ότι αυτή η υποχρέωση γνωστοποιήσεως, την οποία προβλέπει το άρθρο 8αβ, παράγραφος 5, της τροποποιημένης οδηγίας 2011/16, συνεπάγεται επέμβαση στο δικαίωμα σεβασμού της επικοινωνίας μεταξύ των δικηγόρων και των πελατών τους, το οποίο κατοχυρώνεται στο άρθρο 7 του Χάρτη.
Επιπλέον διευκρινίζει το Δικαστήριο:
«… πρέπει να παρατηρηθεί ότι η εν λόγω
υποχρέωση γνωστοποιήσεως συνεπάγεται, εμμέσως, και περαιτέρω επέμβαση στο ίδιο
δικαίωμα, η οποία απορρέει από την αποκάλυψη στη φορολογική αρχή, εκ μέρους των
τρίτων-ενδιαμέσων στους οποίους απευθύνθηκε κατά τα ανωτέρω η γνωστοποίηση, της
ταυτότητας του δικηγόρου-ενδιαμέσου και του γεγονότος ότι αυτός παρέσχε νομικές
συμβουλές».
Και καταλήγει το ΔΕΕ: «Το άρθρο 8αβ, παράγραφος 5, της
τροποποιημένης οδηγίας 2011/16 είναι ανίσχυρο υπό το πρίσμα του άρθρου 7
του Χάρτη, στο μέτρο που η εφαρμογή του από τα κράτη μέλη επιβάλλει
κατ’ αποτέλεσμα στον δικηγόρο ο οποίος ενεργεί ως ενδιάμεσος, υπό την
έννοια του άρθρου 3, σημείο 21, της οδηγίας, σε περίπτωση που
απαλλάσσεται από την υποχρέωση υποβολής πληροφοριών, η οποία προβλέπεται στην
παράγραφο 1 του άρθρου 8αβ της οδηγίας, λόγω του επαγγελματικού
απορρήτου από το οποίο δεσμεύεται, να γνωστοποιεί χωρίς καθυστέρηση σε κάθε
άλλον ενδιάμεσο ο οποίος δεν είναι ο πελάτης του τις υποχρεώσεις υποβολής
πληροφοριών τις οποίες αυτός ο άλλος ενδιάμεσος υπέχει δυνάμει της
παραγράφου 6 του άρθρου 8αβ».
Παρά την απόφαση του ΔΕΕ που κήρυξε ανίσχυρη την εν λόγω πρόνοια, αυτή έχει ενσωματωθεί και παραμένει ισχυρή στην κυπριακή έννομη τάξη, μέσω του άρθρου 7Δ (5)(β) του Περί Διοικητικής Συνεργασίας στον Τομέα της Φορολογίας Νόμου του 2012 (205(Ι)/2012) όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει καθώς και του άρθρου 49(4) του εφαρμοστικού του παραπάνω νόμου Κ.Δ.Π. 438/2021, νομιμοποιώντας την προσπάθεια να παρακαμφθεί το ενοχλητικό για κάποιους πρόσκομμα του δικηγορικού απορρήτου, μέσω ενός νομοθετικού τεχνάσματος που έχει ως πρακτικό αποτέλεσμα τη διάρρηξη της σχέσης εμπιστοσύνης και εχεμύθειας μεταξύ δικηγόρου και πελάτη.
[1] Άρθρο 7 - Σεβασμός της ιδιωτικής και οικογενειακής ζωής: «Κάθε πρόσωπο έχει δικαίωμα στο σεβασμό της ιδιωτικής και οικογενειακής ζωής του, της κατοικίας του και των επικοινωνιών του».
[2] Αρ. 8 παρ. 1. Κάθε πρόσωπο έχει δικαίωμα στον σεβασμό της ιδιωτικής και οικογενειακής ζωής του, της κατοικίας του και της αλληλογραφίας του
[3] Βλ. ενδ. απόφαση του ΕΔΔΑ της 6ης Δεκεμβρίου 2012, Michaud κατά
Γαλλίας & απόφαση της 9ης Απριλίου 2019, Altay κατά Τουρκίας.
[4] 13.(1) Το επαγγελματικό απόρρητο του δικηγόρου αναγνωρίζεται ως θεμελιώδες και πρωταρχικό δικαίωμα και υποχρέωσή του και πρέπει να τυγχάνει της προστασίας του Δικαστηρίου και οποιοσδήποτε κρατικής ή δημόσιας αρχής. Βλ. και επόμενα εδ.
[5] ΔΕΕ 8.12.2023 Υπόθεση C-694/20 Orde van Vlaamse Balies, IG,Belgian Association of Tax Lawyers,CD,JU κατά Vlaamse Regering . H απόφαση εδώ
Σχόλια